五、净资产及净资产变动的报告

　　非营利组织的会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用，会计恒等式为：资产＝负债＋净资产。从而，收入和费用会分别引起净资产的增加和减少。净资产分为不受限制净资产、暂受限制净资产和永久受限制净资产三类。其中，暂受限制净资产是指其使用受到捐赠方暂时性限制（即时间限制或用途限制）的净资产；永久受限制净资产是指其使用受到捐赠方永久限制的净资产；除此之外的其他净资产即为不受限制净资产。FASB116和《会计制度》对非营利组织的净资产、净资产变动和解除净资产的报告等规定大体是一致的。

　　1、捐赠收入的报告

　　由于捐赠方施加的限制会影响资源的可用性和灵活性，GAAP要求非营利组织按不受限制、暂受限制和永久受限制的分类来披露净资产和收入。不受时间限制或用途限制的捐赠应在业务表的“不受限制净资产变动”项下列示为未受限制收入。受时间限制或用途限制的捐赠，若是暂时限制的，在“暂受限制净资产变动”项下报告收入；若是永久受限制的，则在“永久受限制净资产变动”项下报告收入。

　　2、解除限制净资产

　　当非营利组织满足捐赠方对资源使用所作的时间限制或用途限制后（不管是因为时间流逝还是因为捐赠资产特定目的实现），就应报告解除限制净资产。解除限制净资产应同时报告未限制净资产的增加和暂受限制净资产的减少。不受限制净资产数额的增加，并不是一项收入，而是表明该暂受限制资源已可被用于当前或以后年度的费用支出。

　　对于暂受限制的捐赠或投资收益会在确认收入的同一期间满足限制条件，非营利组织可任选以下两种方法之一报告净资产，但会计政策要保持一致并需在报表附注中披露。这两种方法是：（1）先报告暂受限制净资产的增加，再报告暂受限制净资产的减少和不受限制净资产的增加；（2）直接报告不受限制净资产的增加。

　　总之，在《会计制度》贯彻实施过程中，可适当地借鉴美国的一些做法，对制度没有详细规定的事项的确认和报告，借鉴企业会计和FASB、GASB、IPSAS的有关规定。捐赠应在收到捐赠资产时确认收入，如历史成本数据可得，则以历史成本计量，否则以公允价值计量。如果捐赠资产的价值的存在具有很大的不确定性或不能可靠地计量，该类捐赠则不予确认，但需在报表附注中披露有关详细信息。

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