第三节 长期股权投资核算方法的转换及处置
一、长期股权投资核算方法的转换
长期股权投资核算方法的转换分为由成本法改为权益法和由权益法改为成本法两种，两种转换均由因持股比例上升或者因持股比例下降两种情况引起。
比如：
1、权益法时，原来重大影响，因为持股比例上升达到控制，即要改成成本法；或者下降，不具有重大影响，活跃市场上无报价，公允价值不能可靠计量，也要改成成本法。
2、原为成本法，控制的子公司的持股比例往下降，降到重大影响，就要成本该权益；或者愿为10%控股，前提为活跃市场中无报价，公允价值不能可靠计量，持股比例上升达到重大影响，也改为权益法。
（一）成本法转换为权益法
相关规定要完全往企业合并准则上靠（非同一控制下的企业合并）。所以，不能熟练掌握也不要紧，听完之后的章节回来再看，应该会简单很多！
比如 通过多次交易交换实现的企业合并，合并成本是每一单项交易之和，商誉是每一点上确认的数字。
1 确认含在长期 3 确认含在长期股
股权投资中的商 2 调整原持股比例部分享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的变动 权投资中的商誉或
誉或留存收益 营业外收入
原持股比例部分——————————————————————————————————— 新增持股比例部分
1 因为商誉不可能说一年前的投资与现在可辨认净资产公允价值比，比不着，只能与原来投资点上的数据比（要特别关注）
2 权益法从什么时候开始的？
从新增投资这一点上。以后的真正购买法从什么时候购买的？也是新增那个点上。以后进行什么损益调整，应该以新增点上的公允价值往下算。账面净利润与公允价值算得不一致，一定要调整，以那个公允价值为准，以新增点上的可辨认公允价值为准，而不是原来点上的。
3 所以我们要做一步什么工作呢？确认原持股比例当时的商誉对应的是什么点上的可辨认净资产的公允价值？是原点上的。而新增的是追加的点。因此要把由原持股比例到新持股比例这一段被投单位可辨净资产公允价值的变动相当于原持股比例部分，一定要调，调整后，相当于原持股比例部分已经完全可以按照新增点上的可辨认资产公允价值往下算了。
1.因持股比例上升由成本法改为权益法
（1）原持股比例部分
①原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。第一步 调整原点上的商誉
②原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余部分调整长期股权投资和资本公积。
（2）新增持股比例部分
新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。
商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。
【例题14】A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。
2008年1月1日，A公司又以1350万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
要求：
（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。
（2）编制2008年1月1日A公司以1350万元取得B公司20%的股权的会计分录。
（3）若2008年1月1日A公司支付1200万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
（4）若2008年1月1日A公司支付1295万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
【答案】
（1）对长期股权投资账面价值的调整
①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元（4900×10%）之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。
对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动
（6500-4900）相对于原持股比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资
160
贷：资本公积——其他资本公积 60
盈余公积
10
利润分配——未分配利润 90
（2）2008年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资
借：长期股权投资 1350
贷：银行存款 1350
对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。
（3）2008年1月1日支付1200万元的会计分录
借：长期股权投资 1200
贷：银行存款 1200
对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。
借：长期股权投资 90
贷：营业外收入 90
（4）2008年1月1日支付1295万元的会计分录
借：长期股权投资 1295
贷：银行存款 1295
对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（6500×20%）之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。
【例题15】A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。
2008年1月1日，A公司又以1450万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。
要求：
（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。
（2）编制2008年1月1日A公司以1450万元取得B公司20%的股权的会计分录。
（3）若2008年1月1日A公司支付1650万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
（4）若2008年1月1日A公司支付1520万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。
【答案】
（1）对长期股权投资账面价值的调整
①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元（6000×10%）之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
借：长期股权投资 100
贷：盈余公积 10
利润分配—未分配利润 90
对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动
（7500-6000）相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：
借：长期股权投资 150
贷：资本公积——其他资本公积 50
盈余公积 10
利润分配——未分配利润 90
（2）2008年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资
借：长期股权投资 1450
贷：银行存款 1450
对于新取得的股权，其成本为1450万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额50万元，应调整长期股权投资成本和营业外收入。
借：长期股权投资 50
贷：营业外收入 50
（3）2008年1月1日支付1650万元的会计分录
借：长期股权投资 1650
贷：银行存款 1650
对于新取得的股权，其成本为1650万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额150万元属于包含在长期股权投资中的商誉，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑体现在长期股权投资中的商誉为50万元。
借：盈余公积 10
利润分配——未分配利润 90
贷：长期股权投资 100
（4）2008年1月1日支付价格1520万元的会计分录
借：长期股权投资 1520
贷：银行存款 1520
对于新取得的股权，其成本为1520万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额20万元，应体现在长期股权投资中，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑应确认留存收益80万元，应冲减原确认的留存收益20万元。
借：盈余公积
2
利润分配—未分配利润 18
贷：长期股权投资 20
教材【例5-14】
【责编:xinsui】
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2008-3-10
